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Denegación de la reducción por arrendamiento de vivienda

El pasado 26 de marzo de 2.014, el Tribunal Superior de Justicia de Madrid dictó la sentencia 342/2014, en la que se denegaba al contribuyente la reducción del 50% del rendimiento neto por el arrendamiento de vivienda, correspondiente al ejercicio 2.007, por falta de pruebas por parte del contribuyente que demostrasen que el inmueble estaba destinado a vivienda.

El contribuyente (arrendador) no registró el contrato, ni depositó la fianza, ni, por supuesto, tampoco ingresó en el IVIMA las actualizaciones de la misma correspondientes por el paso del tiempo. El contrato nunca se presentó ante ningún registro, ni público ni privado. Tampoco fue presentado ante la delegación de hacienda, cuando fue requerido para ello en la comprobación del impuesto, alegando que se había perdido. La cuestión es que el contribuyente tan pronto declara que es oficina como que es vivienda. Y lo declara por escrito, lo declara en sus autoliquidaciones y lo declara en los escritos que presenta ante la comprobación.

En vista de que unas veces dice que es vivienda y otras que es oficina, que tan pronto se reduce el rendimiento como vivienda, como que se deduce las retenciones practicadas (o que debieron practicarse) por tratarse de oficina, tanto la Administración Tributaria, como el TEAR, como el TSJ de Madrid reiteran que no se ha podido demostrar en ningún momento el destino real del inmueble. Por lo tanto, no procede aplicar la reducción del 50% por arrendamiento de vivienda, al no aportar ningún tipo de documentación fiable y, además, haber hecho declaraciones contrarias sobre un mismo concepto.

El asunto que está en litigio es demostrar que el arrendamiento era de vivienda, para poder aplicar la reducción del artículo 23.2.1 de la ley 35/2006 del IRPF, redacción vigente a 2.007. En ningún momento, se discute el importe de la renta, única y exclusivamente el objeto del contrato.

Entiendo que esta situación se ha producido por un total y absoluto desconocimiento y descontrol por parte del contribuyente, tanto a la hora de redactar y (no) registrar el contrato de arrendamiento, como de las declaraciones fiscales presentadas durante años, que unas veces se declaraba como vivienda y otras como oficina, y como su defensa ante la Administración Tributaria y judicial, que unas veces decía una cosa y otras veces otra dentro del mismo procedimiento.

Centrándonos ya en el momento actual y dejando atrás el 2.007, que es el ejercicio en litigio, vamos a ver cuáles son los requisitos para aplicar la reducción por arrendamiento de vivienda. Hay dos reducciones por arrendamiento de vivienda, una general, que se aplica a todas las viviendas, y otra incrementada, que se aplica sólo a los menores de 30 años.

Reducción general del 60% (Art. 23.2.1 LIRPF)

"En los supuestos de arrendamientos de bienes inmuebles destinados a vivienda, el rendimiento neto, calculado con arreglo a lo dispuesto en el artículo anterior, se reducirá en un 60%. Tratándose de rendimientos netos positivos, la reducción sólo resultará aplicable respecto de los rendimientos declarados por el contribuyente".

Incremento de la reducción hasta el 100% (Art. 23.2.2. LIRPF)

"Dicha reducción será del 100% cuando el arrendatario tenga una edad comprendida entre 18 y 30 años y unos rendimientos netos del trabajo o de actividades económicas en el período impositivo superiores al IPREM.

El arrendatario deberá comunicar anualmente al arrendador, en la forma que reglamentariamente se determine, el cumplimiento de estos requisitos.

Cuando existan varios arrendatarios de una misma vivienda, esta reducción se aplicará sobre la parte del rendimiento neto que proporcionalmente corresponda a los arrendatarios que cumplan los requisitos previstos en este número 2".

Los requisitos que indica el reglamento son los siguientes (Art. 16 RIRPF).

"El arrendatario deberá presentar al arrendador con anterioridad a 31 de marzo del ejercicio siguiente a aquél en que deba surtir efectos, una comunicación con el siguiente contenido:

a)    Nombre, apellidos, domicilio fiscal y número de identificación fiscal del arrendatario.

b)   Referencia catastral, o en defecto de la misma, dirección completa, del inmueble arrendado objeto de la presente comunicación que constituyó su vivienda en el período impositivo anterior.

c)    Manifestación de tener una edad comprendida entre los 18 y 35 años durante todo el período impositivo anterior o durante parte del mismo, indicando en este último caso el número de días en que cumplió tal requisito.

d)   Manifestación de haber obtenido durante el período impositivo anterior unos rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas superiores al indicador público de renta de efectos múltiples.

e)    Fecha y firma del arrendatario.

f)    Identificación de la persona o entidad destinataria de dicha comunicación.

En todo caso, el arrendador quedará obligado a conservar la citada comunicación debidamente firmada.

No resultará de aplicación el incremento de la reducción en el supuesto de que el rendimiento neto derivado del inmueble o derecho fuese negativo".

Es decir, para poder aplicar la reducción adicional de hasta el 100% el arrendatario no sólo ha de cumplir los requisitos, sino que tiene que emitir un certificado y entregárselo al arrendador. El certificado original y debidamente firmado, eximiría al arrendador de toda responsabilidad en el caso de que los datos consignados no fueran ciertos. Como es lógico, el arrendador no tiene conocimiento de lo que gana su inquilino y de si cumple o no los requisitos, situación que, además, puede variar de un año a otro.

Este incremento de reducción se aplica sobre cada arrendatario. Si sólo hay un arrendatario que cumple todos los requisitos, la reducción será completa. Si son dos arrendatarios y los dos cumplen los requisitos, la reducción será igualmente completa. Si son dos los arrendatarios y sólo uno cumple los requisitos, la reducción sólo se aplicará sobre su parte y no también sobre la del otro que no los cumple.

Pasemos ahora a ver muy someramente las obligaciones en materia de arrendamientos urbanos.

Ley arrendamientos urbanos

El artículo 36.1 de la Ley de Arrendamientos Urbanos dice que es obligatoria la exigencia de fianza en metálico en cantidad equivalente a una mensualidad de renta en el arrendamiento de viviendas y de dos en el arrendamiento de uso distinto de vivienda.

La Ley de Arrendamientos Urbanos exige que todas las fianzas sean depositadas en el registro que corresponda de la comunidad autónoma. Registrar (y pagar) la fianza, implica registrar el contrato, aunque no sea del todo obligatorio, como indica el artículo 37 de la LAU, quedando constancia fidedigna de un registro público de la fecha y del contenido del contrato.

Ni que decir tiene que, aunque el artículo 37 de la LAU diga que no es obligatorio redactar el contrato por escrito, está claro que es más que aconsejable, no sólo porque quedaría constancia del contrato completo al registrarse, sino porque también se redactarían cláusulas particulares, que también quedarían registradas.

Redactar un contrato y registrarlo ofrece garantía frente a terceros, tanto para el arrendador, como para el arrendatario. Además, en el caso de la deducción por arrendamiento de vivienda en algunas comunidades autónomas, para el caso del arrendatario, es necesario que tanto el contrato como la fianza estén inscritos en el registro correspondiente para poder aplicar la deducción.

Recomendaciones

-     Los contratos de arrendamiento siempre deben realizarse por escrito y, a ser posible, redactado por un abogado (además, el gasto de abogado es deducible, tanto en IRPF o IS como en IVA, si procede).

-    También es aconsejable pagar las tasas de arbitraje al celebrar el contrato o posteriormente. Con ello, las partes se someten a un arbitraje previo a la vía judicial. Es más rápido y más económico.

-    La fianza del contrato se ha de depositar en el registro de la vivienda de la comunidad autónoma correspondiente. La fianza no es ni del arrendatario, ni del arrendador, se considera un ingreso de derecho público de la comunidad autónoma. No ingresarla podría suponer una apropiación indebida.

-  Los pagos efectuados conviene hacerlos siempre por banco, porque así queda constancia del cobro-pago, para justificar frente a terceros.

En el caso del arrendatario, podrá demostrar que ha pagado, si el arrendador le reclama alguna cantidad pendiente.

En el caso del arrendador, por ejemplo, podrá demostrar ante hacienda los cobros realizados, demostrando que no ha cobrado las retenciones que el arrendatario debía practicar y poder deducírselas en su declaración del IRPF o IS.

-  Emitir siempre una factura o un recibo, según los casos, donde figuren todos los conceptos claramente detallados y por duplicado.

-    Por supuesto, guardar toda la documentación relacionada con el arrendamiento, desde el principio hasta el final, para poder justificar ante terceros, ya sea administración tributaria, o juzgados y tribunales, y hacer valer nuestros derechos. 
- Por último, aunque no tenga nada que ver con la fiscalidad, cambiar la cerradura por motivos de seguridad; tanto el inquilino cuando toma posesión del piso o local, como el arrendador cuando lo recibe tras el último arrendamiento.

                                                                                                               

Ésta es una enumeración sencilla de precauciones a tener en cuenta a la hora de hacer un contrato de arrendamiento y de declararlo a hacienda. Estas recomendaciones son sólo teniendo en cuenta el punto de vista fiscal. Un contrato de arrendamiento no es una cuestión baladí, aunque muchas personas puedan pensar que sí. Por eso, es aconsejable que sea redactado por un abogado y que el contrato incluya todas las cláusulas necesarias para salvaguardar nuestros derechos, tanto los del arrendador como los del arrendatario.

Qué hacer cuando descuadra el 347

Todos los años por estas fechas (ahora en febrero, un mes antes), cuando presentamos el 347, el resumen anual de operaciones con terceros, es habitual que nos encontremos con diferencias en los importes que declaran nuestros clientes y/o proveedores.

El 347 es una medida de control por parte de hacienda, para cazarte si has hecho algo mal, empezar a tirar del hilo hasta que te quedas sin manta y al final te encuentras con liquidaciones provisionales de IVA, que luego se traspasan a sociedades o IRPF, sanciones, intereses de demora, etc. etc. etc. Es por ello que a las empresas les gusta tanto que las cifras del 347 cuadren a la perfección para que el programa de hacienda no haga saltar una alarma y les llame para una revisión. Grasso error.

Si bien es cierto que lo suyo es que las cosas cuadren, en realidad, no tiene por qué ser así y tampoco es tan malo que descuadre. ¿Por qué? Por varios motivos:

1.   Por norma general, declaran las dos partes y, en teoría, por el mismo importe. Sin embargo, hay un caso especial en el que esto no es así. Desde siempre en el 347 sólo se declaran las operaciones que no se declaran en otros modelos informativos, como por ejemplo, el 190 (resumen anual de retenciones del trabajo y de actividades económicas).

Sin embargo, hace ya un tiempo que los arrendadores de inmuebles a los que se les practica retención han de declararlo en el 347. El arrendatario lo declara en el 180 y el arrendador en el 347 y, además, los importes no coinciden. En el caso del 180 se declara la base imponible y aparte la retención practicada. En el 347 se declara el total factura, que está formado por la base imponible más el IVA, pero la retención no figura por ningún sitio. Por supuesto, la cifra no coincide, pero el programa de hacienda que se dedica a buscar esos descuadres ya lo tiene controlado.

2.  Las facturas de clientes se contabilizan y declaran en el trimestre en el que corresponde. Pero si nuestro cliente las contabiliza más tarde, obviamente, las declarará en el momento de su contabilización, un trimestre más tarde o un año más tarde, por ejemplo. En ese caso, habrá una discrepancia en el trimestre o en el año, pero eso no significa que tengamos que hacerlo cuadrar, porque ambos importes serán correctos.

3. Cuando tenemos un descuadre y hacienda nos envía un requerimiento o inicia un procedimiento de cualquier tipo, ésta nos pide el libro de facturas y, si hay diferencias en la cifra declarada por nosotros en el 347, nos pide que expliquemos a qué se deben. Aquí es donde está el quiz de la cuestión.

El 347 sirve para controlar, pero no sólo para que controle hacienda, sino también para que controlemos nosotros lo que declaran nuestros proveedores y nuestros clientes, principalmente, por si faltan facturas o hay facturas duplicadas, por ejemplo.

Si la revisión se hace antes del cierre del IVA, no hay problema, las discrepancias que pueda haber, se solucionan en el cuarto trimestre, siempre que sean discrepancias con proveedores, pues con las facturas de clientes no hay que jugar. Éstas se contabilizan y declaran cuando se produce el hecho imponible o se emite la factura de anticipo. No puedes contabilizar una factura en el siguiente trimestre, porque no te ha llegado (es tuya, no es de un proveedor, tú sabes perfectamente lo que facturas y no se puede dejar para otro trimestre, porque ahora no te venga bien pagar ese IVA).

No se trata de cuadrar con el proveedor o cliente y poner lo que ellos digan para evitar problemas, porque, precisamente así, es como te los puedes encontrar.

Si hacienda te envía un requerimiento de información relacionado con el 347 te va a pedir los libros de facturas y, si la información de los libros de facturas no coincide con la declarada en el 347 (y no sólo el importe anual, sino también los trimestrales) te pide que expliques el motivo. Por eso, no se debe cuadrar el 347 a lo loco.

Os voy a dar algunos trucos para que estas cosas no sucedan:

a) Los libros de facturas trimestrales deben coincidir a la perfección con los impuestos trimestrales presentados.

b) Cuando se contabilicen facturas de un trimestre ya liquidado, algo muy habitual, lo aconsejable es contabilizar con dos fechas, la contable y la fiscal, fecha de registro y fecha de expedición (todos los programas contables lo permiten). Así el libro de facturas y el mayor de la cuenta de IVA se queda a cero cada trimestre.

Con esto, se consiguen varios objetivos:

a)  Sabes lo que has declarado en cada trimestre (algo tremendamente importante). La contabilidad y las declaraciones fiscales trimestrales coinciden a la perfección, ya sea IVA, IRPF, IS o cualquier otra declaración.

b)   Las facturas de proveedores se contabilizan cuando se reciben y se declaran cuando se reciben, no antes, no en la fecha de emisión del proveedor, porque entonces el trimestre anterior ya no te cuadra a ti. Y eres tú quien se las tiene que ver con hacienda, no tu proveedor, cuando te pide que le expliques por qué has declarado lo que has declarado y que no coincide con tu contabilidad.

Si declaras algo en el 347 que no coincide con tu contabilidad, hacienda te puede sancionar por presentar una declaración incorrecta. El problema lo tienes tú y no tu proveedor o tu cliente.

¿Qué hacemos, entonces, cuando tenemos una discrepancia en el 347 con un proveedor?

Como decía, si aún no está cerrado el IVA, porque hemos sido precavidos y hemos empezado a revisar antes de que acabe enero, se soluciona en el cuarto trimestre.

Si el IVA ya está cerrado, tenemos dos opciones:

1. Rectificamos las declaraciones presentadas del cuarto trimestre y del resumen anual, contabilizando las facturas que faltaban.

A nivel contable, el ejercicio no está cerrado y se pueden hacer las modificaciones que sean necesarias.

A nivel fiscal, el ejercicio ya está cerrado y habría que hacer complementarias, sustitutivas o solicitar devolución de ingresos indebidos, lo que corresponda en cada caso.

En función del importe de que se trate, el empresario decidirá si lo hace o no lo hace, porque las declaraciones presentadas fuera de plazo conllevan una sanción y/o recargo por extemporaneidad.

2.    Las contabilizamos en el siguiente ejercicio.

A nivel contable, al cierre del ejercicio se podrá contabilizar dichas facturas como pendiente de recibir, pero sin IVA, para reducir la base imponible de IS, porque es un gasto real del cual existe factura. El gasto se contabiliza en su ejercicio correspondiente (no como factura, sino como ajuste contable de cierre del ejercicio) y la factura en el siguiente, aunque luego habrá que desdotar la provisión realizada para que el efecto sea nulo en IS en el ejercicio siguiente. Con este método, tenemos el gasto de IS en el ejercicio correspondiente y la deducción del IVA en el ejercicio siguiente, porque el IVA se deduce en el momento de la contabilización de la factura.

En el 347 se declaran las operaciones realizadas en el ejercicio, independientemente de que las facturas estén contabilizadas o no, e independientemente de que el IVA haya sido deducido o no, pues el IVA tiene un sistema diferente al 347, están relacionados, pero no son iguales. Puede parecer que me estoy contradiciendo con lo que acabo de decir hace un momento, diciendo que la declaración debe coincidir con la contabilidad. Y así debe ser. Se declaran las operaciones del ejercicio en que corresponden, pero las que no hayamos podido contabilizar en este ejercicio, porque han llegado tarde, las contabilizamos en el siguiente, pero las incluimos en el 347 de éste y no la incluimos en el 347 del siguiente. Éstas son las explicaciones que pide hacienda y las que tenemos que darle, si no queremos problemas y queremos tenerlo todo bien: “No lo metí en diciembre porque me llegó tarde, pero sí lo metí en enero y aquí está el libro de facturas del primer trimestre para justificar que lo tengo en contabilidad”.

Con esta forma de proceder, estamos haciendo lo correcto, declaramos lo que tenemos, que es lo que hay que declarar. Se concilia con proveedores y clientes, para evitar discrepancias y ponerle la solución adecuada. Si las hay, se deben poder justificar ante hacienda.

Si la factura te llega después de finalizado el plazo de presentación del 347, entonces sí se declara en el ejercicio siguiente a todos los efectos. Estos trucos que os comento se deben hacer antes de presentar el 347.

Tratamiento fiscal de las facturas con retención

Todos aquellos profesionales y arrendadores que emiten sus facturas con retención y los asesores fiscales que gestionamos sus impuestos, nos encontramos con un problema y numerosas dudas cuando, llegado el momento de la correspondiente declaración, dichas facturas y su retención no están ni cobradas, ni pagadas y ni siquiera declaradas a hacienda en el resumen anual.

Cuando un cliente no nos paga, podemos dotar la provisión de dudoso cobro y recuperar el IVA impagado, siguiendo, en ambos casos, los plazos y el procedimiento establecidos. Ahora bien, ¿qué pasa con las retenciones? El cliente no nos ha pagado la factura, no ha pagado ni declarado las retenciones a hacienda, no nos da el certificado de retenciones y ponemos el grito en el cielo cuando hacienda nos reclama las retenciones a nosotros, en vez de al retenedor, que es el obligado al pago. El cliente nos las retiene, no nos paga la factura, no paga la retención y la tenemos que pagar nosotros a hacienda. Injusto. La resolución 00/3187/2011 del 27/09/2012 del TEAC clarifica bastante la situación y unifica doctrina.

En todos los casos, tanto si el cliente nos ha pagado la factura como si no, la base imponible hay que declararla como rendimiento de actividad económica, arrendamiento o el concepto que corresponda, en el momento del devengo (Art. 14.1.b) de la Ley 35/2006 del IRPF y Art. 19 del RDL 4/2.004 del IS). Y lo mismo el IVA, si se sigue el principio tradicional del devengo y no de caja, aunque ésa es otra historia.

¿Por qué esta diferencia temporal entre base imponible y retención? Porque los ingresos se declaran cuando se devengan, es decir, cuando se presta el servicio, y las retenciones se practican cuando se paga la factura, que, generalmente, es en un momento posterior.

El emisor de la factura sujeta a retención, tiene derecho a deducirla en el mismo período en que se imputa el ingreso (y digo período, no ejercicio); pero este derecho está condicionado a que haya nacido la obligación de retener; es decir, en el momento del cobro de la factura (Arts. 78 y 79 del RD 439/2.007 RIRPF). Antes de ese momento, deberá declarar la base imponible, pero no podrá deducirse la retención correspondiente.

Veamos un ejemplo: “Se emite una factura el 31 de marzo por servicios profesionales, con su correspondiente IVA y retención de IRPF. Dicha factura se cobra el 30 de abril. En el primer trimestre, se declarará la base imponible de la factura en la declaración de IRPF. Una vez cobrada la misma, se hará una rectificación de la autoliquidación presentada, deduciendo la retención por la cantidad efectivamente cobrada, ya sea total o parcial”. Es decir, al final, la retención se declara en su sitio, en su trimestre correspondiente, junto con su base imponible, sólo que hay que hacerlo en varias veces, a medida que se vaya cobrando. En el caso del modelo 130, como es acumulativo, quizá no sea necesario presentar una rectificación anterior e incluirlo en el trimestre en el que se cobra si es del mismo ejercicio. O quizá sí. Hay que analizar la situación caso por caso para ver si se puede trasladar y si compensa hacerlo. El problema surge cuando se traslada el cobro de un ejercicio a otro, que en ese caso sí que no se puede trasladar. Obviamente, estas declaraciones complementarias (que en realidad no son tales, sino que son una rectificación de autoliquidación) no llevan aparejada una sanción o recargo por presentación fuera de plazo, porque dicha declaración se está presentando siguiendo un precepto legal; estáis siendo eficientes y no negligentes en vuestra actuación tributaria. En ese sentido, no debéis preocuparos. Si hacienda os abre un expediente sancionador podéis recurrirlo sin problemas. 

Según el artículo 99.5 de la Ley del IRPF: “El perceptor de rentas sobre las que deba retenerse a cuenta de este impuesto, computará aquéllas por la contraprestación íntegra devengada. Cuando la retención no se hubiera practicado o lo hubiera sido por un importe inferior al debido, por causa imputable al retenedor u obligado a ingresar a cuenta, el perceptor deducirá de la cuota la cantidad que debió ser retenida”. Es decir, y esto es lo mejor de todo y que tantos quebraderos de cabeza nos ha dado hacienda con este asunto, la retención se deducirá una vez cobrada la factura, aunque el obligado a retener no haya pagado ni declarado a hacienda dicha retención. Eso es lo que dice la normativa y así es como tenía que ser. El tiempo acaba poniendo a cada uno en su sitio. Lo que no podía ser, era que no se cobrase la retención y porque la otra parte incumpliese su obligación tributaria, hacienda se lo reclamase a quien no estaba obligado, produciendo un perjuicio económico a quien había obrado correctamente, algo totalmente injusto.

Eso sí, hay que justificar fehacientemente el cobro. La forma de justificar ante hacienda el cobro de la factura es presentando el justificante bancario: cheque, transferencia, recibo bancario, tarjeta de crédito, Paypal… Siempre por banco y nunca en efectivo. Si el cliente os paga en efectivo, porque se niega a hacerlo por banco, haced automáticamente el ingreso en la cuenta en nombre de vuestro cliente, para que así haya un justificante bancario, que es lo único que os va a salvar en caso de problemas con el fisco. También son bastante problemáticos los recibos emitidos a mano, diciendo que se ha cobrado un importe por un concepto determinado. El pagar por banco es beneficioso tanto para el que cobra, como para el que paga, porque no hay mejor justificación de un pago que un apunte bancario.  Por otro lado, el inconveniente de hacer un ingreso en efectivo en el banco, en vez de utilizar cheque o transferencia, es que el apunte bancario sólo figurará en el banco del que cobra, no del que paga, con lo que el pagador puede que se encuentre con que no puede justificar el pago. Hay que tener mucho cuidado con el efectivo. Las cosas bien hechas, bien parecen y es mejor prevenir que curar.

Siempre que tengáis cualquier tipo de duda, cualquier trámite o procedimiento tributario, acudid a un profesional cualificado.